摘要：很多人对于混合销售和兼营的概念都比较模糊，并且有的企业还会拿部分经营业务往混合销售上去靠，以达到减少税负目的，如果不能正确理解混合销售和兼营会导致用错税率，引发税务风险。下面我们一起来了解混合销售和兼营的界定和涉税处理。“混合销售”和“兼营”的区别、界定、税务处理如下。

兼营、混合销售

　　企业经营既有销售货物、提供应税劳务，又销售应税服务、无形资产或者不动产。如果一个公司经营行为涉及到上述两类以上的业务，且之间并没有从属关系;可以称之为兼营销售。

　　如果一项销售行为中即涉及货物又涉及服务，两者之间又有从属关系，通常把它视为混合销售。

两者该如何区分？

　　把握混合销售行为时应注意两个“一”：

　　1、同一项销售行为中既包括销售货物又包括提供应税服务的，强调同一项销售行为;

　　2、销售货物和提供应税服务的价款是同时从一个购买方取得的。

　　举例：电器经销商销售空调，同时提供安装服务;销售货物，同时提供运输服务。

　　把握兼营非应税劳务时注意两个“两”：

　　1、指企业的经营范围包含两种业务以上的，即包括销售货物、应税劳务或应税服务服务;

　　2、销售货物、应税劳务和提供应税服务的不是同时发生在同一购买者身上，即不是发生在同一销售行为中，即货款向两个以上消费者收取;

　　例如：超市销售蔬菜，又销售熟食(盒饭等)。摩托销售公司销售摩托车，也提供摩托车维修服务。

税务处理

　　混合销售的纳税原则是按“经营主业”划分(经营主业的认定为年营业额或货物销售额超过50%)，税率只有一个。也就是说企业主要是卖货为主，就按销售货物缴纳增值税，如果是企业提供服务为主的，就按服务业缴纳增值税。

　　而兼营的纳税原则为：分别核算、分别征税，税率不止一个。如果销售货物提供服务未分别核算、那要从高适用税率。对于主营和兼营存在税率差异，一定要注意这一点。

　　特例：

　　按照上面这个原则，我们基本上就能把混合销售和兼营分清楚了，但有些问题实践中依然是难以把握的，对此税局也进行了明确

　　“纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时提供建筑、安装服务，不属于混合销售，应分别核算货物和建筑服务的销售额，分别适用不同的税率或者征收率。《国家税务局2017年第11号公告》。

　　“一般纳税人销售电梯的同时提供安装服务，其安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。”《国家税务局公告2018第42号公告》

　　上述讲到混合销售，一项行为涉及到了“货物+服务“，按道理说应该是按照主业来征税，为什么会出现这样的例外的规定呢?

　　其实在现实生活中，“货物+建筑、服务”这种模式，两者在总的销售额中会呈现不分的上下局面。如果税局判定销售货物为主，全部都按13%来征税，企业的税收负担太重;如果按照建筑安装为主，全部按税率9%，企业税收筹划空间又比较大。对这样的局面，税局就想了一个折中的办法，就是允许上述混合销售行为，在分别核算的前提下，可以按兼营来进行税务处理。

　　对于税局的文件公告到底是说的什么意思，我无从而知。只能试试这样去理解才说的通。大家能够区分混合销售和兼营，能够应对实务中的业务模式，我想这就够了!

　　目前的增值税体系下，对于企业而言会涉及到三档税率，13%、9%、6%。那在混合销售与兼营不同经营模式下，如何正确选择，税率筹划?

　　以酒店住宿为例：

　　酒店在提供住宿服务的同时，还提供矿泉水、方便面、扑克、等商品的销售，前者显然是住宿服务，税率为6%，后者是销售货物，税率为13%，这该如何纳税?

　　1、如果从兼营的角度考虑，酒店取得两项收入一个是住宿服务，另一个是销售商品货物 ，应当分别核算住宿费金额和商品销售金额。在会计上和税务上能够准确地区分二者的金额，则住宿按6%计税，销售按13%计税;如果无法分别核算，则按13%的从高税率计税。

　　2、如果从混合销售的的角度考虑，就不必关心是否分别核算了，全额按6%计算增值税。

　　两者对比 ，混合销售是最优的选择。

　　那么，实际上酒店住宿的销售行为应该是兼营还是混合销售呢?

　　这就要弄清提供房间住宿与销售房间里货物是“一项销售业务”还是“两项销售业务”?我们应该从以下几个方面进行判断：

　　1、从订立协议来看，一般情况在订购住宿时，双方实际订立的是住宿协议，至于房间内的有偿物品，只是住宿契约中的一项交易从属内容;如果是酒店小卖部销售的货物，则属于两个独立的交易。

　　2、从业务实质看，房间内所销售的货物都是顾客在住店期间于房间内消费的货物，是对客户住店消费的补充，是商家一种营销手段。实质上是一项住宿消费。比如，免费提供的矿泉水，牙膏牙刷，和收费的矿泉水等其他物品，其实只是不同档次的服务与收费。

　　3、从交易常规看，无论是酒店经营者还是消费者，都将房费与房间内的消费理解为住宿消费，而非在酒店住宿、在房间内购物两个行为。

　　从上述分析来看：酒店业务可以理解为“一项业务”，其中涉及“服务+货物”，符合混合销售的，按6%的税率计税。
 

混合销售和兼营行为的区别及筹划分析 

　　案例：甲公司主营生产销售铝合金门窗，兼营铝合金门窗安装业务。201×年3月，销售给乙公司铝合金门窗取得产品销售收入23400元，同时取得为乙公司安装所销售门窗的劳务收入7020元。201×年4月上旬，销售给丙公司铝合金门窗取得产品销售收入11700元(本次未提供安装劳务)。同月下旬，甲公司又为丙公司安装丙公司自行购买的铝合金门窗，取得劳务收入5550元。

　　以上收入均含税，均通过银行收取，且销售与安装铝合金门窗的收入能分开核算。请问甲公司应如何计缴3月和4月的增值税?

　　解析：本案例表面上的问题是甲公司在3月和4月分别收取的销售产品及劳务收入应该如何纳税，但主要问题实际上是为了弄清楚甲公司这俩月分别提供的安装劳务的属性，即对提供的安装劳务究竟应该定性为混合经营还是兼营行为，在弄清楚该问题后，才能正确判断对甲公司收取的这两笔劳务收入究竟是按照销售货物还是按照销售劳务纳税。

　　两笔销售业务应纳税情况及会计分录

　　《营业税改征增值税试点实施办法》第四十条对混合销售所下的定义为：“一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。”对照该定义，3月份的两笔销售业务具备了该定义的全部特征，体现在两方面：

　　一是尽管销售铝合金门窗属于销售货物，单独提供门窗安装劳务属于销售服务中的建筑安装服务，但甲公司该月销售铝合金门窗及同时提供的安装劳务发生在同一项销售行为中，且两项销售行为从逻辑上有着紧密的从属关系。

　　二是甲公司销售铝合金门窗并同时提供安装劳务两项销售行为的对象系同一销售对象乙公司，且销售款项均向乙公司收取。

　　所以，甲公司3月份销售铝合金门窗给乙公司并同时提供的安装劳务应该定性为混合销售。但是，由于甲公司属于从事货物的生产、批发或者零售的单位，所以，应该按照从事货物的生产、批发或者零售单位销售货物的适应税率一并计缴17%的增值税。

　　应纳税收入和应纳税额的计算：收到的销售总收入为30420元(23400+7020)。

　　不含税收入为26000元(30420÷1.17)。

　　增值税销项税额为4420元(26000×17%)。

　　相关会计分录为：

　　借：银行存款  30420

　　贷：主营业务收入  26000

　　应交税费———应交增值税———销项税 4420

　　3月份两笔销售属于兼营业务

　　在本案例中，甲公司生产销售铝合金门窗，同时又兼营铝合金门窗安装业务。

　　这里的“兼营”属于商事登记制度对企业经营不同种类业务所使用的专业术语，而税法对“兼营”的概念仅是指纳税人从事不同销售行为如销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，工商登记确定的兼营不等于从税法角度判断的兼营，两种“兼营”概念的含义不同，所以，在纳税问题上判断是否属于兼营业务时，必须遵从税法的规定。

　　混合销售指的是一项销售活动中的两项销售行为之间必须从逻辑上有着紧密的从属关系。其逻辑关系是：因为有了A，才有了B，B的发生以A的发生为前提，且两者之间有着密切关联，这是判断混合销售的关键。结合本案例，因为有了销售铝合金门窗的业务在先，甲公司才同时提供了为其所销售铝合金门窗进行安装的业务，两者之间有着密切关联，这两项业务才属于混合销售。

　　必须注意的是，如果甲公司在帮助乙公司安装铝合金门窗时，又同时为乙公司提供了与所销售铝合金门窗业务不相关的其他业务，如水电安装、铺设地板、家具油漆、墙面粉刷等业务，因为这些业务都与销售铝合金门窗业务没有关联，不构成混合销售，属于各自独立的销售行为，所以，应该按照兼营行为处理。

　　4月份两笔销售业务应纳税情况及会计处理

　　尽管甲公司4月上旬销售过铝合金门窗给丙公司，但这次销售并未同时给丙公司提供安装劳务，4月下旬甲公司提供安装劳务的是丙公司另外购买的铝合金门窗。所以，有别于3月份销售的情况是，尽管甲公司在两月均分别向乙公司和丙公司提供了销售铝合金门窗销售和安装劳务，尽管两项业务的销售对象相同，但甲公司4月份对丙公司提供的铝合金门窗销售和安装业务属于各自独立的两项业务。

　　甲公司销售与安装铝合金门窗的收入能分开核算，这说明如果确认为兼营行为，则可以按照两项业务所适用的不同税率分别计算缴纳增值税。反过来，如果不能分开核算，则应该按照兼营业务中高税率的业务计缴增值税。在本案例中，如果按照高税率，则应该按销售货物17%的税率计缴增值税，这对企业很不利。

　　综上所述，甲公司4月份向丙公司提供的销售铝合金门窗和铝合金门窗安装劳务不属于混合销售，属于兼营行为，分别定性为销售货物和销售劳务，应按照应税货物17%和应税建筑劳务11%两种税率分别缴纳增值税。

　　铝合金销售收入及增值税销项税额的计算：销售收入为10000元(11700÷1.17)。

　　增值税销项税为1700元(10000×17%)。

　　建筑安装劳务收入及增值税销项税额的计算：销售收入为5000元(5550÷1.11)。

　　增值税销项税为550元(5000×11%)。

　　以上两项应纳增值税额及销售收入合计：应纳增值税额合计为2250元(1700+550)。

　　主营业务收入合计为15000元(10000+5000)。

　　借：银行存款  17250

　　贷：主营业务收入———铝合金门窗 10000

　　主营业务收入———门窗安装 5000

　　应交税费———应交增值税———销项税 2250

　　税务筹划思路

　　从上述销售案例可以看出，甲公司在两个不同月份中均从事了两种业务，即铝合金门窗销售和铝合金门窗安装，但前一个月从事的铝合金门窗安装系甲公司自己所销售的门窗，是销售自己所生产产品行为的延续，应该判断为混合销售。而后一个月所安装的铝合金门窗不是自己所销售的产品，与自身销售产品无关，属于各自独立的销售业务，所以应该判定为兼营行为。

　　对这两项业务的不同纳税处理存在着明显的税率差和税负差。当判断为混合经营业务时，两项销售业务一并按照销售货物17%的高税率缴纳增值税;当判断为兼营行为时，其中的铝合金安装业务则按照建筑安装服务11%的低税率缴纳增值税。很显然，这就给企业纳税筹划带来了无限遐想的空间。

　　对于主营业务和兼营业务存在税率差异的企业，一定要注意分别核算主营和兼营业务的销售收入，即分别核算适用不同税目和税率的收入，否则将会被税务机关按照高税率的业务一并计算缴纳增值税，由此增加企业税负。所以，企业分开核算兼营业务收入实际上是基本的纳税筹划。

　　必须注意的是，当主营业务税率偏高时，一些企业很可能为了降低税负，将混合经营故意篡改为兼营行为，如将原本仅是销售货物兼提供安装劳务的一份合同改为销售货物和提供安装劳务两份不同的合同，同时将收款和入账时间故意错开。这种过度筹划很可能一时得逞，但实际上给企业自身潜伏了很大的涉税风险。所以，企业不仅要正确认识对混合经营和兼营行为的纳税筹划，不能故意混淆，而且还必须清晰、准确核算各自的业务收入，以防止不必要的涉税风险。

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